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一、环境审计的现实状况
环境审计起源于西方发达国家的企业内部审计。但是西方国家所指的环境审计超出了我们传统观念下的审计范围,它事实上是环境管理的一个涵盖内容非常丰富的分支,只是由于在方法和程序上与传统意义的审计非常接近,才将这些内容统称为环境审计。而我国对环境审计的界定还只是局限在与财务事项有关的方面。
与环境审计所具有的宽泛内容相对应,西方国家实施环境审计的主体有环境专家、技术人员以及通常意义的审计人员。而在我国,因环境审计刚刚起步,进行环境审计的主要是政府审计机构和一些大企业的内部审计机构,而注册会计师却较少参与其中。然而,有研究表明:从我国环境审计现状来看,应充分发挥注册会计师在环境审计中的作用。
二、注册会计师开展环境审计的必要性
1、注册会计师进行环境审计是受托经济责任发展到一定阶段的必然产物
审计因受托经济责任的产生而产生,因受托经济责任的发展而发展。受托经济责任扩展会导致审计领域的扩展。研究表明,环境的最大污染源来自于企业的生产经营活动。既然企业造成了环境污染,那么它就应当承担起环境治理和恢复环境质量的责任。因此,环境管理和保护不仅是国家、政府的责任,更是企业的责任。企业环境责任的承担者应当是企业的管理当局。社会公众要求企业在生产过程中不产生污染、生产绿色产品。潜在股东在进行投资决策时,会关注被投资企业是否存在环境风险;现行股东考虑到如果不进行环境管理和保护,就有被罚款、产品被拒绝接受的风险,他们也会要求企业管理当局履行环境管理和保护的责任。这样,企业管理当局的受托经济责任的范围又扩大了。企业管理当局要说明履行环境管理和保护责任的情况,披露与环境活动相关的信息,这些信息的真实、合法性如何,需要注册会计师通过环境审计进行鉴证。因此,注册会计师必然要参与到环境审计中。
2、拓展审计业务范围要求注册会计师进行环境审计
目前,注册会计师行业面临着激烈的竞争,在竞争中,会计师事务所面临的任务不是在有限的市场份额中如何分得一块大“蛋糕”,而是如何共同把“蛋糕”做大。也就是说,注册会计师及会计师事务所应积极拓展审计业务,增加盈利渠道,从而增强自身的核心竞争力。就国外的会计师事务所而言,特别是“四大”,业务范围较广,并且每个事务所都有自己的特色业务,而不是局限于一项或两项业务。我国的事务所也应该借鉴国外的经验,拓展业务范围。环境审计是审计的一个新兴领域,环境保护和环境管理在可以预见的将来会继续存在,环境审计也会成为审计学中一个长久存在的分支。进行环境审计将成为注册会计师应该具备的能力。
3、政府审计和内部审计组织开展环境审计存在局限
此外,注册会计师开展环境审计还存在诸多优势,如注册会计师人数众多、力量强大、独立性强、专业胜任能力高、适应性强等,凭借这些优势,注册会计师能够在环境审计领域发挥重要作用。当政府审计和内部审计出于成本效率的考虑,将自己的一些业务委托给注册会计师时,注册会计师就会成为环境审计的重要主体。
三、注册会计师开展环境审计的必要准备
环境审计在我国是一个新的领域,尤其对于注册会计师而言。笔者认为,应从以下几个方面为注册会计师审计组织参与开展环境审计做好必要的准备:
1、外部立法环境的准备
我国《审计法》第二条虽然规定了“审计机关可以对与环境保护有关的政府环境保护投资预算执行情况、国有金融机构环保信贷资金、国家重点建设项目、国有企业排污费、环境支出、国际组织援贷款项目等各种资金的财政、财务收支的真实、合法、效益性进行监督”,但一方面,这一规定不能涵盖环境审计的全部内容;另一方面,我国现行法规体系中尚未对授权注册会计师审计组织参与开展环境审计做出规定,这就大大限制了民间环境审计的开展。根据开罗会议提出的观点,参照国外其他国家做法,我国首先必须修改有关环境审计的立法,扩大审计机关的权限,使其包括环境审计的全部范围,同时对授权注册会计师审计组织参与开展环境审计做出规定。
2、环境审计执业规范、评价标准的准备
目前,财政部发布的《独立审计基本准则》和《具体准则》均未对环境审计的具体实施方法做出规定,此外,虽然我国目前已颁布了多项环境指标,为环境审计的证据收集和专业判断提供了一定的参考标准,但缺乏统一性和规范性,并缺乏一套能够对环境业绩进行评价的标准。因此,当务之急是尽快制定、健全环境审计执业规范和评价标准,对环境审计的内容、范围、方法、程序、具体实施办法、报告等做出规定,使注册会计师审计组织和审计人员有法可依,有章可循。
3、审计观念的准备
一方面,应广泛宣传环境保护和环境审计的重要意义,使全社会都认识到治理和保护环境、开展环境审计的重要性和迫切性;另一方面,社会各界尤其是审计职业界应充分认识到注册会计师审计组织参与环境管理、开展环境审计的必要性、可行性和比较优势,为充分发挥民间环境审计的潜力创造良好的社会氛围。
4、审计人员的准备
由于环境审计除具备常规审计的特点外,其技术性、专业性和综合性都很强,因此,它要求从业人员除了具备丰富的会计、审计知识,还必须具备包括社会学、环境学、工程学等方面的知识。注册会计师审计组织为满足上述要求,可以聘请对环境事项有专门知识的顾问,也可以鼓励其成员取得注册环境审计师(CPEA)资格。此外,注册会计师审计组织应当重视对现有从业人员进行环境学及相关知识的培训,并重视吸纳环境学、工程学等相关专业的人才,建立起一支结构优化、高素质的环境审计队伍。
5、开展国内外协作与交流的准备
一方面,注册会计师审计组织应当处理好与国家审计机关、内部审计机构、环境保护部门之间的关系,在各个领域加强协作,优势互补;另一方面,应当加强国际间环境审计的交流和协调,减少在环境审计理论和方法研究方面的重复劳动,减少环境审计实践中的盲目性,从而有助于环境审计实践走上良性、高效的发展轨道。
